Der Europäische Gerichtshof (EuGH) hat sich in seinem Urteil vom 28. November 2024 (C-622/23) auf ein österreichisches Vorabentscheidungsersuchen hin mit der Frage auseinandergesetzt, ob der Betrag, den ein Werkunternehmer infolge eines gekündigten Bauvertrags und damit nicht erbrachte Leistungen erhält, der Mehrwertsteuer unterliegt. Das Urteil erging im Rahmen eines Vorabentscheidungsverfahrens, mit dem der (österreichische) oberste Gerichtshof, den EuGH mit der Auslegung des Art. 2 Abs. 1 Buchst. c der Mehrwertsteuerrichtlinie in Verbindung mit Art. 73 dieser Mehrwertsteuerrichtlinie befasst hatte.
Sachverhalt
Die Auftragnehmerin (eine österreichische GmbH) und die Auftraggeberin (ebenfalls eine österreichische GmbH) schlossen einen Werkvertrag über Bauleistungen. Nachdem die Arbeiten begonnen hatten, kündigte die Auftraggeberin den Vertrag nach Art. 1168 Abs. 1 des österreichischen Allgemeinen Bürgerlichen Gesetzbuches aus Gründen, die nicht von der Auftragnehmerin zu vertreten waren. Nach Art. 1168 Abs. 1 AGBG (eine dem § 648 Satz 2 BGB ähnliche Vorschrift), steht dem Unternehmer in einem solchen Fall die vereinbarte Vergütung abzüglich ersparter Aufwendungen zu.
Die Auftragnehmerin verlangte daraufhin eine Restzahlung in Höhe von 1.540.820,10 € einschließlich der darauf entfallenden Mehrwertsteuer. Die Auftraggeberin war hingegen der Auffassung, dass für nicht erbrachte Leistungen keine Mehrwertsteuer anfalle, da kein Leistungsaustausch stattgefunden habe. Ob und inwiefern dies der Fall ist, hatte der EuGH im Rahmen des Vorlageverfahrens zu befinden. Konkret handelte es sich dabei um die nachstehende Fragestellung:
„Ist Art. 2 Abs. 1 Buchst. c der Mehrwertsteuerrichtlinie in Verbindung mit Art. 73 dieser Richtlinie dahin auszulegen, dass der Betrag, den ein Werkbesteller dem Werkunternehmer auch dann schuldet, wenn die (vollständige) Ausführung des Werks unterbleibt, aber der Werkunternehmer zur Leistung bereit war und durch Umstände, die auf Seite des Werkbestellers liegen (zum Beispiel die Abbestellung des Werks), daran gehindert worden ist, der Mehrwertsteuer unterliegt?“
Entscheidung
Der EuGH legte den Art. 2 Abs. 1 Buchst. c der Mehrwertsteuerrichtlinie in Verbindung mit Art. 73 dieser Richtlinie dahin gehend aus, dass der Betrag insgesamt, den ein Werkunternehmer aufgrund eines gekündigten Bauvertrages erhält, der Mehrwertsteuer unterfällt.
Zur Begründung zieht sich der EuGH auf seine bisherige Rechtsprechung zurück und verweist darauf, dass ein im „[…] Vorhinein festgelegter Betrag, den ein Wirtschaftsteilnehmer im Fall der vorzeitigen Beendigung eines Dienstleistungsvertrags mit einer bestimmten Laufzeit durch seinen Kunden oder aus einem diesem zuzurechnenden Grund bezieht und der dem Betrag entspricht, den der Wirtschaftsteilnehmer ohne die vorzeitige Beendigung während der Laufzeit erhalten hätte, als Gegenleistung für eine gegen Entgelt erbrachte Dienstleistung anzusehen ist und als solche der Mehrwertsteuer unterliegt, selbst wenn die Beendigung u. a. die Deaktivierung der vertragsgegenständlichen Dienste vor dem Ende der vereinbarten Laufzeit zur Folge hatte (vgl. in diesem Sinne Urteil vom 11. Juni 2020, Vodafone Portugal, C‑43/19, EU:C:2020:465, Rn. 33 und die dort angeführte Rechtsprechung).“
Der Zahlbetrag respektive die Vergütung stelle damit keinen pauschalen Schadensersatz dar, sondern sei als Entgelt im Sinne der Mehrwertsteuerrichtlinie für eine Leistung zu werten, die dem Auftraggeber zumindest teilweise ermöglicht wurde.
Im Wege eines Erst-Recht-Schlusses gelangt der EuGH zu dem Ergebnis, dass eine Vergütung für eine nicht vollständig erbrachte Leistung der Mehrwertsteuer zu unterwerfen ist, wenn – wie im dortigen Fall – der Leistende mit der Erbringung der Leistung begonnen und sich zur Fertigstellung für den vertraglich vereinbarten Betrag bereit erklärt hat. Der zu zahlende Betrag ist daher nicht als pauschaler Schadensersatz zu qualifizieren, sondern stellt vielmehr ein Entgelt im Sinne der Mehrwertsteuerrichtlinie dar, da die Leistung dem Auftraggeber zumindest teilweise zugutekam.
Praxishinweis
Nach der bisherigen ständigen Rechtsprechung der deutschen Gerichte (z. B. BGH, BauR 2004, 1443; BauR 2011, 1811) hat der Auftragnehmer bei einer Kündigung die erbrachten Leistungen in der Abrechnung von den nicht erbrachten Leistungen klar abzugrenzen. Diese Abgrenzung ist (bisher) für die umsatzsteuerliche Behandlung entscheidend: Während die Vergütung für erbrachte Leistungen der Umsatzsteuer unterliegt, bleibt die Vergütung für nicht erbrachte Leistungen umsatzsteuerfrei (vgl. BFH, Urteil vom 26.08.2021 – V R 13/19; BGH, Urteil vom 22.11.2007 – Az. VII R 83/05).
Obgleich der Wortlaut in § 648 Satz 2 BGB von der „vereinbarten Vergütung“ spricht, sei hierin keine „echte“ Vergütung zu sehen. Dies wird damit begründet, dass der gemäß § 648 Satz 2 BGB entfallende Vergütungsanteil einen entschädigungsähnlichen Charakter aufweist. Dies liegt daran, dass dem Unternehmer durch die Kündigung die Möglichkeit genommen wird, die volle Vergütung zu verdienen. Mangels auch eines Leistungsaustauschs fehlt es insoweit an einer umsatzsteuerrechtlichen Entgeltgrundlage.
Es bleibt daher abzuwarten, ob die Entscheidung des EuGH eine Abkehr von der bisherigen deutschen Rechtspraxis zu Folge haben wird, indem auch die Vergütung für nicht erbrachte Leistungen als steuerpflichtig eingestuft wird.
