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Keine Schenkung an Mitgesellschafter bei disquotaler Einlage von Vermögen in eine GmbH
In einem erst nachträglich zu Veröffentlichung bestimmten Urteil vom 9.12.2009 (Az. II R 28/08) hat der BFH entschieden, dass die disquotale Einlage von Vermögen in eine GmbH auch dann keine freigiebige Zuwendung des einlegenden Gesellschafters an Mitgesellschafter gemäß § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG begründet, wenn es sich bei einem der Mitgesellschafter um einen nahen Angehörigen handelt.
Der Entscheidung lag folgender Sachverhalt zugrunde:
Die Klägerin war ursprünglich zu 25 % an einer GmbH (GmbH 1) beteiligt; weitere Gesellschafter waren unter anderem ihr Ehemann E. Im Rahmen einer Sachkapitalerhöhung wurden zwei neue Stammeinlagen gebildet zu deren Übernahme E sowie ein weiterer Gesellschafter G zugelassen wurden. Die Stammeinlagen wurden durch Einbringung der Geschäftsanteile an einer weiteren GmbH (GmbH 2) erbracht, an der E und G je hälftig beteiligt waren. Der Wert der Geschäftsanteile an der GmbH 2 überstieg den Betrag der Kapitalerhöhung um ein Vielfaches.
Das beklagte Finanzamt (Beklagte) befand, dass die sich aus der Einbringung der GmbH 2 ergebende Werterhöhung der Beteiligung der Klägerin an der GmbH 1 auf einer freigiebigen Zuwendung des E an die Klägerin beruhe. Der Beklagte setzte dementsprechend unter Berücksichtigung des in § 16 ErbStG vorgesehenen Freibetrags Schenkungssteuer fest.
Das Finanzgericht wies die Klage ab (FG Nürnberg, Urteil vom 28.2.2008, DStRE 2008, 1271) und nahm eine gewollte Bereicherung der Klägerin durch und auf Kosten des E an - und zwar in voller Höhe, also sowohl infolge der Einlage des E als auch infolge der Einlage des G. Eine Aufteilung der Bereicherung in die Einlage des E einerseits und des G andererseits sei nicht vorzunehmen, da „nicht ersichtlich (sei), dass auch dieser [gemeint ist G] die Kl. bereichern wollte …Die Bereicherung der Kl. ist daher in vollem Umfang durch ihren Ehegatten … erfolgt", so das FG.
Der BFH hob die Entscheidung des FG auf und bekräftigte zunächst, dass es für die Frage, wer an einer freigiebigen Zuwendung im Sinne von § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG beteiligt sei, ausschließlich auf die zivilrechtliche und nicht auf die wirtschaftliche Betrachtungsweise ankäme. Er bestätigte sodann seine bisherige Rechtsprechung, dass eine freigiebige Zuwendung des einbringenden Gesellschafters an die anderen Gesellschafter nicht vorläge, wenn ein Gesellschafter Vermögen in eine GmbH einbringt, ohne eine dessen Wert entsprechende Gegenleistung zu erhalten. Es fehle, so der BFH, an einer zivilrechtlichen Vermögensverschiebung zwischen den Gesellschaftern, da die Zuwendung an die rechtlich eigenständige GmbH erfolge.
Mit dem vorliegenden Urteil wendet der BFH diese Rechtsprechung zum einen ausdrücklich auch auf die kapitalquotenverändernde Kapitalerhöhung und zum anderen auf nahe Angehörige im Sinne von § 15 AO an.
Im Schlusssatz lehnt er hierbei ohne nähere Begründung die Anwendung von R 18 Abs. 3 Nr. 2 der Erbschafts-Steuerrichtlinie ab und wendet seine Rechtsprechung auch auf Einbringungen unter Beteiligung naher Angehöriger im Sinne von § 15 AO an. Dies ist insofern beachtlich als dass dieser Regelung zunächst das gegenteilige Ergebnis zu entnehmen wäre: Gemäß R 18 Abs. 3 S. 1 der Erbschafts-Steuerrichtlinie kann in einer Leistung eines Gesellschafters an die Gesellschaft eine freigiebige Zuwendung an einen oder mehrere Mitgesellschafter zu sehen sein, wenn der Leistende mit seiner Zuwendung das Ziel verfolgt, diese durch die Werterhöhung der Gesellschaftsrechte unentgeltlich zu bereichern. S. 2 und 3 präzisieren, dass es für die Annahme einer derartigen Zuwendung nicht ausreicht, dass die Werterhöhung der Gesellschaftsrechte als unvermeidbare Folge der Einlage erscheint, sondern vielmehr neben der Förderung des Gesellschaftszwecks eine freigiebige Zuwendung an Mitgesellschafter beabsichtigt sein muss. R 18 Abs. 3 S. 4 Nr. 2 der Erbschafts-Steuerrichtlinie begründet sodann eine widerlegliche Vermutung, dass bei Beteiligungen naher Angehöriger im Sinne des § 15 AO eine Werterhöhung der Anteile dieser beabsichtigt ist.
Das Urteil beendet eine unter den Instanzgerichten und in der Literatur kontrovers diskutierte Frage und ist in seiner dogmatischen Konsequenz begrüßenswert. Bemerkenswert ist die ausdrückliche Nichtanwendung der Erbschaftssteuer-Richtlinie.
Erscheinungsdatum: 20.05.2010