BFH: Arbeitslohn im Zusammenhang mit der Veräußerung von GmbH-Anteilen

Mit Urteil vom 30.06.2011, Az. VI R 80/10, hat sich der Bundesfinanzhof mit der Frage auseinandergesetzt, ob die Ausübung einer Option auf den Erwerb von Aktien, die im Zusammenhang mit der Veräußerung von GmbH-Anteilen in einem Geschäftsführer-Dienstvertrag eingeräumt worden ist, zu Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit führt.

Der Sachverhalt:

Im Streitjahr (1998) war der Kläger am Stammkapital der X-GmbH von 100.000,00 DM zu 98 % und am Stammkapital der Y-GmbH von 100.000,00 DM zu 90 % beteiligt. Die übrigen Anteile hielt seine Ehefrau. Mit notariellem Vertrag vom 23.12.1997 verkauften die Eheleute ihre Beteiligungen an der X-GmbH und der Y-GmbH für insgesamt 7.752.756,00 US$ an die K-GmbH, einer Tochtergesellschaft einer C-Corporation mit Sitz in den USA (Muttergesellschaft). Zugleich schlossen der Kläger und die K-GmbH sowie die Muttergesellschaft einen Geschäftsführer-Dienstvertrag.

Neben den Regelbezügen in Höhe von 19.000,00 DM monatlich wurde dem Kläger in dem Geschäftsführer-Dienstvertrag eine Option eingeräumt, 15.000 Aktien der Muttergesellschaft zu dem Börsenkurs am Tage vor der Unterzeichnung dieses Vertrages zu erwerben. Im Januar 1998 wurde der Geschäftsführer-Dienstvertrag aus betriebsbedingten einvernehmlich Gründen aufgehoben. Zum Ausgleich für den Verlust des Arbeitsplatzes erhielt der Kläger eine Abfindung. Zudem blieb die Berechtigung zur Ausübung der Aktienoption bestehen. Von dieser machte der Kläger im Juli 1998 Gebrauch. Am 26.11.1998 wurden die Aktien der Muttergesellschaft in ein Bankdepot des Klägers gegen Zahlung von 337.500,00 US$ eingebucht. Der Börsenwert der Aktien an der amerikanischen Muttergesellschaft betrug an diesem Tag 933.750,00 US$.

Das Finanzamt änderte daraufhin die Einkommensteuerfestsetzung für das Jahr 1998 und erhöhte den Arbeitslohn des Klägers wegen des geldwerten Vorteils aus der Ausübung des Aktienoptionsrechts um 1.007.664,00 DM. Nach erfolglosem Einspruch erhob der Kläger Klage vor dem Finanzgericht und wies darauf hin, dass es sich bei der Aktienoption um einen Zuschlag zum Kaufpreis handele, der nur deshalb in den Geschäftsführer-Dienstvertrag aufgenommen worden sei, weil die Muttergesellschaft wegen der Meldepflichten gegenüber der Börsenaufsicht einer Erhöhung des Verkaufspreises im Anteilskaufvertrag nicht mehr habe zustimmen können.

Das Finanzgericht wies die Klage ab. Auf die Revision des Klägers hob der Bundesfinanzhof die Entscheidung auf und verwies die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das Finanzgericht zurück.

Die Gründe:

Das Finanzgericht ist zu Unrecht zu dem Ergebnis gelangt, dass der geldwerte Vorteil aus der Ausübung der dem Kläger gewährten Aktienoption zu Einkünften des Klägers aus nichtselbständiger Arbeit führt. Die Feststellungen des Finanzgerichts tragen diese Würdigung nicht.

Zu den Einnahmen aus nichtselbständiger Arbeit gehören nach §§ 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 i.V.m. § 8 Abs. 1 EStG alle Güter, die in Geld oder Geldes Wert bestehen und die dem Arbeitnehmer aus dem Dienstverhältnis für das Zurverfügungstellen seiner individuellen Arbeitskraft zufließen. Vorteile werden „für“ eine Beschäftigung gewährt, wenn sie durch das individuelle Dienstverhältnis des Arbeitnehmers veranlasst sind. Kein Arbeitslohn liegt allerdings u.a. dann vor, wenn die Zuwendung wegen anderer Rechtsbeziehungen oder wegen sonstiger, nicht auf dem Dienstverhältnis beruhender Beziehungen zwischen dem Arbeitnehmer und dem Arbeitgeber gewährt wird. Als derartige Zuwendungen aufgrund von Sonderrechtsbeziehungen kommen insbesondere die Veräußerung und die entgeltliche (zeitlich befristete) Nutzungsüberlassung von Sachen oder Rechten in Betracht.

Ob ein Leistungsaustausch zwischen Arbeitgeber und Arbeitnehmer den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit oder aufgrund einer Sonderrechtsbeziehung einer anderen Einkunftsart oder dem nicht steuerbaren Bereich zuzurechnen ist, ist aufgrund einer in erster Linie der Tatsacheninstanz obliegenden tatsächlichen Würdigung zu entscheiden. Diese erfolgte jedoch fehlerhaft.

Denn der Schluss des Finanzgerichts, dass dem Kläger die streitigen Aktienoptionen im Zusammenhang mit seinem Arbeitsverhältnis überlassen worden sind, wird nicht von den entsprechenden Feststellungen getragen. Das Finanzgericht ist vielmehr dem klägerischen Vortrag gefolgt und davon ausgegangen, dass der Kläger seine Unternehmensanteile nur an die Muttergesellschaft veräußerte, weil diese mit Aktienoptionen noch „etwas auf den Kaufpreis draufgelegt“ habe. Bei Vorliegen einer derartigen Sachverhaltskonstellation ist jedoch nicht entscheidend, dass die Aktienoption dem Kläger in seinem Anstellungsvertrag eingeräumt und in diesem als Tätigkeitsvergütung bezeichnet worden ist. Im Einkommensteuerrecht ist der verwirklichte Lebenssachverhalt nach seinem wirtschaftlichen Gehalt und nicht nach seiner äußeren Erscheinungsform zu beurteilen. Ausschlaggebend ist nicht das formal Erklärte oder formal-rechtlich Vereinbarte, sondern das wirtschaftlich Gewollte und tatsächlich Bewirkte.

Quelle: BFH, Urteil vom 30.06.2011 – VI R 80/10

Erscheinungsdatum: 28.09.2011